Con la Sentenza N. 6820 del 17/02/2009. la Corte di Cassazione Sez Tributaria civile torna sul punto in tema di notifiche irregolari degli atti impositivi
I fatti contestati riguardano la spedizione di merce in regime di transito comunitario entrata nella Unione Europea allo stato estero e spedita in sospensione dei diritti di confine alla Dogana di Trieste, da parte di un operatore francese.
La controversia insorgeva poichè la Dogana di Triste contestava la regolare conclusione del regime del transito per aver sottratto al controllo doganale la merce oggetto dell’operazione[1].ed emetteva l’ingiunzione di pagamento doganale.
La richiesta di pagamento dei diritti doganali.[2] veniva formulata a seguito di accertata omissione della presentazione della merce e della documentazione a corredo della stessa, presso la Dogana di Trieste,
Si era ritenuta pertanto verificata la presunzione di immissione in consumo della merce de quibus nel territorio italiano e chiesto il conseguente assolvimento della obbligazione tributaria insorta per mancato appuramento del regime
La sentenza in parola, oltre a fornire un exursus sulla operatitività del regime, e sulla successiva anomalia del suo espletamento, si segnala per due passaggi interessanti, sui quali i giudici di legittimità hanno espresso il loro convincimento.
Tralasciando la questione inerente alla sopravvivenza o meno nel nostro ordinamento dell’atto di ingiunzione di pagamento, tematica questa che non assume più rilevanza essendo ormai risolta e ancora chiarita dalla stessa Cassazione con la sentenza che si commenta, si segnala la particolarità legata all’aspetto dedicato al tema della nullità della notifica degli atti impositivi,
Il principio secondo cui sono fatti salvi gli effetti della notifica nulla qualora l’atto abbia raggiunto il proprio scopo, ex art 156 cpc, è stato, ancora una volta riconosciuto e reso operante nel caso di specie per aver sanato, la proposizione del ricorso avverso l’atto tributario, il vizio di nullità .
In passato, questo principio è stato più volte messo in discussione fino a che il Supremo Organo nel 2004 a Sezioni Unite si era pronunciato in senso favorevole, dirimendo il contrasto giurisprudenziale in atto.
La sentenza che si commenta, adeguandosi all’orientamento citato, va ad ingrossare le fila dei precedenti in materia, fra cui la contemporanea decisione Cass. Sez. IV n. 4760 del 26/02/2009.[3]
Orbene, messa in archivio la disputa circa l’applicabilità dell’art 156 cpc anche agli atti di imposizione tributaria, nuove questioni inquietanti si affacciano sul panorama giuridico nel settore delle notifiche.
Ci si riferisce alle assimilazione delle ipotesi di nullità della notifica a quelle di inesistenza della stessa, operata dai giudici di legittimità nelle sentenze innanzi citate[4].
La Cassazione, dunque, partendo da una stessa premessa, ovvero quella dell’irregolare svolgimento della procedura delle notifiche, ricorre per la soluzione dei casi alla stessa soluzione, quella della sanatoria ex art 156 cpc.equiparando le fattispecie diverse di nullità,(irregolare applicazione delle norme in materia di notifica degli atti sostanziali), e a quelle di inesistenza (ovvero mancanza di firma del notificatore, o di altro elemento che si rivela necessario perché la stessa possa considerarsi non valida e regolare ma esistente).
I giudici di legittimità, infatti, pur rilevando la mancanza della relata di notifica, (vizio questo che indurrebbe a concludere per la inesistenza della notifica più che per la nullità) attribuiscono effetto sanante alla proposizione del ricorso che, a loro parere, basterebbe di per sé a provare la conoscenza dell’esistenza e del contenuto dell’atto e della sua validità!
L’assunto è dimostrato da un passaggio determinante della sentenza che recita:“tale omissione non integra un vizio radicale dell’atto che possa far parlare di inesistenza dello stesso. Si tratta di una mera irregolarità formale sanata dal raggiungimento dello scopo.”
Desta innanzitutto perplessità la qualificazione di “irregolarità formale” ai casi di assenza totale di relata, e in secondo luogo la circostanza che la relata stessa possa riverberare i propri effetti sulla sua esistenza e/o validità.
Il principio che il procedimento di notifica incida solo sulla ricettizietà degli atti e non incida affatto sulla validità/esistenza del provvedimento posto alla sua base, è del tutto pacifico nel nostro ordinamento.
Ne discende che la questione che verte sulla regolarità della notifica per osservanza/inosservanza delle norme che la regolano, è quindi del tutto estranea ed indipendente dalla validità dell’atto che giunge (regolarmente o meno) a destinazione.
Invece per la seconda volta, in poco tempo, la Cassazione, tornando sull’argomento, confonde ed equivoca le figure e con estrema promiscuità collega i vizi di notifica con quelli del provvedimento, per poi affermare che, essendo il provvedimento valido, la sanatoria della irregolarità della notifica si realizza attraverso il ricorso all’art 156 cpc.[5]
La circostanza di aver qualificato due istituti diversi nello stesso modo e di averli uniti e regolati sotto lo stesso titolo “nullità della notifica” genera confusione, per le conclusioni raggiunte sia in ordine alla qualificazione del vizio di cui la notifica è affetta ( irregolarità formale), sia per l’effetto sanante (del vizio di inesistenza!) attribuito alla proposizione del ricorso, sia da ultimo per la conclusione finale di ritenere valido l’atto proprio in virtù di tale effetto sanante.
Di diverso tenore sono le questioni affermate dalla Cassazione circa la prescrizione dei termini dell’azione di accertamento dello Stato nei confronti dei crediti doganali di cui all’art 84 TULD.
Le inesattezze della Cassazione riguardano l’efficacia dei suddetti termini poiché il riferimento al T.U.L.D è errato e lo stesso va letto ed aggiornato con le disposizioni comunitarie( pur vigenti all’epoca del fatto) legate all’entrata in vigore del CDC ( reg. 2913/92 ) e delle DAC (reg. 2454/93). Lo stesso deve essere quindi riportato a quello dei tre anni per il dazio (art 221- CDC e art 11 d. lgs 374/90) e cinque anni per i rimanenti diritti.
La rimanente parte del decisum sembra essere conforme al dettato normativo e riguarda circostanze giuridiche usuali e consolidate che si verificano nella vita normativa doganale, quali la sospensione della prescrizione dei termini, a mente dell’ex art 84 TULD, oggi art 21 CDC co.4, per la instaurazione di un procedimento penale che giudichi sui fatti di reato posti alla base del mancato pagamento, e la nuova decorrenza degli stessi dal momento del passaggio in giudicato della sentenza o del decreto che chiude il giudizio.
Maria Carmela Pugliese
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[1] Gli artt 91 e ss del CDC regolano il regime del transito; in virtù di queste disposizioni viene permessa la circolazione dei beni, allo stato estero, all’interno della Comunità senza che le merci siano assoggettate al pagamento dei dazi ed altre imposte.
Il regime del transito dispone che le obbligazioni del titolare del regime sono soddisfatte quando le merci vincolate a tale regime ed i documenti richiesti sono presentati presso la dogana di destinazione ( cosiddetto appuramento).
[2]I diritti doganali si distinguono dai diritti di confine, poiché nei secondi sarebbe esclusa l’IVA all’importazione. Detto tributo, infatti, pur essendo riscosso dalla Dogana (motivo per il quale guadagna la definizione di “doganale”) non rientra ex art 38 TULD fra i diritti di confine, essendo ivi menzionati il dazio, le sovrimposte di consumo, i diritti di monopolio..
[3] Per completezza di trattazione si ricorda che tale impostazione era stata contestata dalla Sent Cass. 110447/2008 che è e rimane un caso isolato.
[4] La sent. della Cass. N. 4760/2009 fa riferimento a vizi di un avviso di liquidazione per mancata sottoscrizione della relata di notifica. Ponendosi in contrasto con la CTR che aveva precedentemente qualificato il vizio come causa di inesistenza della notifica, la Cassazione riconosce l’atto valido e quindi operante il principio della sanatoria dell’art 156 cpc configurando implicitamente il vizio come causa di nullità
[5]riconoscendo implicitamente effetto sanante al principio del raggiungimento dello scopo usato di norma per le ipotesi di nullità
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