La manovra “Visco – Bersani” (D.L. 4 luglio 2006 N. 223 convertito in Legge, con modificazioni, dalla Legge 4 agosto 2006 N. 248) è intervenuta pesantemente nel settore immobiliare con importanti modifiche in particolare nell’ambito dell’I.V.A..
Illustro di seguito, cercando di sintetizzarlo schematicamente, il nuovo regime I.V.A. applicabile al settore immobiliare.
LOCAZIONI DI IMMOBILI AD USO ABITATIVO
La locazione di immobili ad uso residenziale è sempre esente da I.V.A. (art. 10, comma 1, N. 8, del D.P.R. 26 ottobre 1972 N. 633 così come modificato dalla “manovra”) e deve essere assoggettata all’imposta di registro con l’aliquota proporzionale del 2% (pertanto, tutti i contratti di locazione non sottoposti a registrazione in base alla previgente normativa dovranno essere registrati).
VENDITA DI IMMOBILI AD USO ABITATIVO
La vendita di immobili ad uso residenziale è, di regola, esente da I.V.A. tranne quando riguarda immobili costruiti o ristrutturati da non più di quattro anni, purchè la vendita risulti effettuata dall’impresa che li ha costruiti o ristrutturati ovvero dall’impresa che ha affidato in appalto a terzi la loro costruzione o ristrutturazione (questa ultima interpretazione estensiva, che non corrisponde al testo della “manovra” che parla solo di imprese di costruzione o di ristrutturazione ai fini dell’applicazione dell’I.V.A. alla vendita di immobili ad uso abitativo, è consentita espressamente dalla circolare N. 27 del 4 agosto 2006 dell’Agenzia delle Entrate – pagg. 2 e 3).
Ne consegue che le vendite di immobili da parte di imprese immobiliari che esercitano l’attività di rivendita sono sempre esenti da I.V.A..
Per le cessioni esenti da I.V.A. si applica l’imposta di registro nonché le imposte ipotecarie e catastali secondo le regole previgenti alle modifiche della Legge “Visco – Bersani” mentre per quelle soggette ad I.V.A. si applicano le predette imposte in misure fissa (si potrà continuare a tenere conto dei benefici accordati per l’acquisto della “prima casa”).
LOCAZIONI DI IMMOBILI STRUMENTALI
Le locazioni di immobili strumentali (ad esempio capannoni, uffici, negozi, magazzini) sono (art. 10, comma 1, N. 8, del D.P.R. 26 ottobre 1972 N. 633 così come modificato dalla “manovra”):
– esenti da I.V.A. in linea generale;
– imponibili ai fini I.V.A. se l’inquilino è un soggetto titolare di partita I.V.A. che non ha diritto alla detrazione dell’I.V.A. ovvero ha diritto alla detrazione dell’I.V.A. per effetto del regime di “pro-rata” in misura non superiore al 25% (da valutarsi al momento della stipula del contratto, con riferimento alla percentuale definita per l’anno precedente, e da indicare nel contratto di locazione);
– imponibili ai fini I.V.A. negli altri casi su base opzionale (cioè dietro richiesta del proprietario dell’immobile), che dovrà risultare dal corrispondente atto (cioè dal contratto di locazione presentato per la registrazione all’Agenzia delle Entrate).
E’ importante osservare che, indipendentemente dalla esenzione o dalla imponibilità ai fini I.V.A. della locazione, ai canoni di applica in ogni caso l’imposta di registro con l’aliquota proporzionale dell’1%.
Anche tutti i contratti – che nella precedente normativa erano imponibili ai fini I.V.A. e quindi non soggetti all’obbligo di registrazione entro un termine fisso – dovranno pertanto essere essere presentati all’Agenzia delle Entrate per la registrazione.
VENDITA DI IMMOBILI STRUMENTALI
Le vendite di immobili strumentali sono (art. 10, comma 1, N. 8-ter, del D.P.R. 26 ottobre 1972 N. 633 così come modificato dalla “manovra”):
– esenti da I.V.A. in linea generale;
– imponibili ai fini I.V.A. se poste in essere dalle imprese costruttrici o di ristrutturazione per gli immobili ceduti entro quattro anni dall’ultimazione della costruzione o della ristrutturazione (ovvero se poste in essere, sempre nel termine di quattro anni, da imprese che hanno affidato a terzi in appalto la costruzione o la ristrutturazione);
– imponibili ai fini I.V.A. in caso di opzione da parte del venditore (cioè di richiesta da parte del venditore – da indicare obbligatoriamente nell’atto di vendita – di applicazione dell’I.V.A.);
– imponibili ai fini I.V.A. se il compratore è un soggetto titolare di partita I.V.A. che ha diritto alla detrazione dell’I.V.A. stessa, per effetto del regime di “pro-rata”, in misura non superiore al 25% (occorre fare riferimento alla percentuale definita per l’anno precedente e la stessa deve essere obbligatoriamente riportata nell’atto di vendita. Qualora un soggetto acquisti un immobile in regime di esenzione I.V.A. perché ha una percentuale di “pro-rata” riferita all’anno precedente superiore al 25% e, al termine dell’anno, il suo “pro-rata” per l’anno in cui è avvenuta la compravendita scende sotto il 25%, deve obbligatoriamente comunicarlo al venditore per l’assoggettamento ad I.V.A. della compravendita, salvo che l’operazione sia già stata sottoposta ad I.V.A. su base opzionale);
– imponibili ai fini I.V.A. se il compratore è un privato o non agisce nell’esercizio della propria impresa, arte o professione (in tal caso occorre obbligatoriamente una dichiarazione da riportare nell’atto di vendita nella quale il compratore attesta di non effettuare l’acquisto come soggetto I.V.A.).
Le vendite sono sottoposte ad imposta di registro in misura fissa (euro 168) sia per le cessioni soggette ad I.V.A. che per quelli esenti mentre ai fini ipotecari e catastali dovranno scontare una imposta complessiva proporzionale del 4% (che la “manovra” ha aumentato) indipendentemente dal regime I.V.A. (esenzione o imponibilità).
LEASING
Alle operazioni di locazione finanziaria (al leasing immobiliare) si applica esattamente lo stesso regime I.V.A. sopra illustrato previsto per le locazioni.
E’, altresì, prevista limitatamente all’acquisto da parte della società di leasing ed al riscatto da parte dell’utilizzatore (ma solo se il fabbricato è un immobile strumentale) la riduzione dal 4% al 2% dell’imposta complessiva proporzionale dovuta ai fini ipotecari e catastali (l’imposta di registro è invece dovuta come per le vendite nella misura fissa di 168 euro).
La riduzione si applica, tuttavia, solo agli acquisti e ai riscatti effettuati dopo il 30 settembre 2006.
OBBLIGHI DI RETTIFICA DELL’I.V.A. DETRATTA NEGLI ANNI PRECEDENTI
Il nuovo regime I.V.A. degli immobili, estendendo l’area delle operazioni esenti, produce l’effetto in base alla vigente Legge I.V.A. (D.P.R. 26 ottobre 1972 N. 633) di rendere necessaria la rettifica della detrazione dell’I.V.A. operata negli anni precedenti (l’I.V.A. sugli acquisti si può detrarre se e nella percentuale in cui le operazioni attive – le vendite o le locazioni – sono soggette ad I.V.A. rispetto al totale del volume d’affari cioè al totale delle operazioni attive). In sostanza, nella versione iniziale della manovra (quella contenuta nel D.L. N. 223/2006) era prevista la restituzione allo Stato dell’I.V.A. detratta a partire dal 2001 che, in base alla nuova normativa, oggi risulterebbe in tutto o in parte non detraibile.
L’effetto sarebbe stato devastante, non solo con riferimento al rispetto del principio della tutela dell’affidamento, ma più praticamente perché avrebbe posto la maggior parte delle imprese operanti nel settore immobiliare in gravi, se non gravissime, difficoltà economiche e finanziarie (restituire quanto legittimamente detratto nei cinque anni precedenti).
La Legge di conversione ha rivisto questo aspetto prevedendo che per quanto concerne gli immobili diversi da quelli ad uso abitativo è escluso in via generale l’obbligo di procedere alla rettifica. Infatti, tale obbligo (cioè quello di procedere alla rettifica della detrazione dell’I.V.A. degli anni precedenti) sussiste solo se nel primo atto stipulato dopo l’11 agosto 2006 non viene esercitata l’opzione per l’assoggettamento ad I.V.A.. Per gli immobili ad uso abitativo, invece, non è richiesto di procedere alla rettifica della detrazione dell’I.V.A. a suo tempo operata con riferimento ai fabbricati posseduti alla data del 4 luglio 2006 e ai fabbricati posseduti dalle imprese che li hanno costruiti o ristrutturati per i quali il termine di quattro anni dalla data di ultimazione della costruzione o ristrutturazione è scaduto entro il 4 luglio 2006.
REGISTRAZIONE DEI CONTRATTI DI LOCAZIONE IN CORSO ALLA DATA DEL 4 LUGLIO 2006
La nuova disciplina fiscale del settore immobiliare prevede che tutti i contratti di locazione, sia se riguardanti immobili strumentali che abitativi, sono soggetti all’obbligo di registrazione in termine fisso con il pagamento dell’imposta proporzionale di registro (del 2% o dell’1% a secondo della tipologia dell’immobile). Tale obbligo, quello della registrazione, era in precedenza esistente solo per le locazioni esenti da I.V.A..
La Legge di conversione della “manovra” prevede, riguardo all’applicazione del nuovo regime di tassazione ai contratti di locazione in corso alla data del 4 luglio 2006 che non erano in precedenza soggetti all’obbligo di registrazione (perché il canone era imponibile ai fini I.V.A.), la possibilità per le parti di presentare per la registrazione una apposita dichiarazione, nella quale potrà essere esercitata, ove la locazione abbia ad oggetto beni immobili strumentali, l’opzione per l’applicazione dell’I.V.A. (che avrà effetto retroattivo dal 4 luglio 2006 per assicurare continuità di regime fiscale e di gettito: per eventuali canoni fatturati in esenzione di I.V.A. dalla data di entrata in vigore del D.L. N. 223/2006 occorrerà, in tal caso, emettere una nota di addebito di sola imposta a carico del conduttore per l’I.V.A. dovuta sui canoni già precedentemente fatturati).
Le modalità e i termini per questo adempimento nonché per il versamento dell’imposta di registro verranno stabiliti con uno specifico provvedimento che l’Agenzia delle Entrate dovrà adottare entro il 15 settembre 2006.
COME STABILIRE LA TIPOLOGIA DI UN IMMOBILE
Per stabilire se un immobile è ad uso residenziale o meno occorre fare riferimento alla sua classificazione catastale, a prescindere dall’effettivo utilizzo (nella categoria degli immobili ad uso abitativo rientrano pertanto i fabbricati classificati o classificabili nella categoria “A”, con esclusione dei fabbricati di categoria “A10” – gli immobili di categoria “A10” sono gli uffici).
Gravellona Toce, 16 agosto 2006.
Dr. Rag. Francesco Roman (*)
* ragioniere commercialista e revisore contabile
con studio a Gravellona Toce (VB)
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