Imponibilità pensione di non residente: chiarimenti

Con la risposta n. 121/2023, l’Agenzia delle Entrate ha fornito delle delucidazioni in tema di imponibilità, nel territorio dello Stato, inerente i trattamenti pensionistici percepiti da soggetto non residente, e di Accordo tra l’Italia ed il Governo della Regione Amministrativa Speciale di Hong Kong della Repubblica Popolare Cinese per evitare le doppie imposizioni, ratificato con legge 18 giugno 2015, n. 96.
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1. Il caso di specie

Nel caso de quo il ricorrente dichiara di essere residente ad Hong Kong e di beneficiare della pensione erogata dall’INPS.
Una volta ricevuta la comunicazione ad opera dell’Ente Previdenziale circa l’applicazione delle ritenute IRPEF sui propri emolumenti pensionistici, sulla scorta del dettato normativo di cui all’art. 18 dell’Accordo intercorso tra Italia e Governo della Regione Amministrativa Speciale di Hong Kong della Repubblica Popolare Cinese per evitare le doppie imposizioni, ratificato mediante la legge 18 giugno 2015, n. 96, l’istante chiede, mediante interpello, l’intervento dell’Amministrazione Finanziaria ponendo alla stessa tre differenti quesiti.
Il ricorrente beneficiando del diritto di soggiorno nella Regione Amministrativa di Hong Kong chiede, all’Agenzia delle Entrate, con il primo quesito, se la soggezione alle ritenute dell’INPS contrasti con la normativa sulla non discriminazione di cui al paragrafo 1 dell’art. 23 dell’Accordo Italia/Hong Kong. 
In subordine, qualora fosse dovuta l’applicazione delle ritenute IRPEF l’istante domanda se, nella qualità di soggetto non residente ma titolare del solo emolumento pensionistico, sia obbligato a presentare la dichiarazione dei redditi in Italia (secondo quesito) e se, in tale circostanza, possa detrarre spese mediche e farmaceutiche compiute all’estero (terzo quesito).

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2. Il ragionamento normativo e la decisione dell’Agenzia delle Entrate

Preliminarmente giova ricordare, fermo restando il potere di verifica e accertamento nei confronti dell’istante ad opera del competente Ufficio finanziario, che la risposta all’istanza del ricorrente si fonda sui fatti e sui dati così come prospettati dal contribuente nell’interpello.
Ai sensi dell’art. 2, co. 2 bis del TUIR, si considerano, salvo prova contraria, residenti anche i cittadini italiani espunti dall’anagrafe della popolazione residente e trasferiti in Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato, specificati con decreto Ministeriale del 4 maggio 1999. Di fatto, il summenzionato articolo, mediante una presunzione legale relativa, ha posto l’onere probatorio tra le parti a carico dei contribuenti trasferiti, con la finalità di evitare che le risultanze formali possano imporsi sugli aspetti sostanziali.
Sicché, essendo Hong Kong incluso nell’elenco degli Stati e dei territori a carattere fiscale privilegiato, ai sensi del DM 4 maggio 1999, in merito alla disciplina interna anche dopo la formale iscrizione all’AIRE da parte di cittadini italiani emigrati sussiste la presunzione relativa di residenza fiscale in Italia.
L’Amministrazione Finanziaria, con riferimento al primo quesito, evidenzia che ai fini della tassazione in Italia dei redditi in scrutinio, l’art. 3, co. 1 del TUIR dispone che “l’imposta si applica sul reddito complessivo del soggetto formato per i residenti da tutti i redditi posseduti al netto degli oneri deducibili indicati nell’articolo 10 e per i non residenti soltanto da quelli prodotti nel territorio dello Stato”. Tale norma è da collegare all’art. 23, co. 2, lett. a) del TUIR secondo il quale gli emolumenti pensionistici percepiti da soggetti non residenti, siano da considerarsi prodotti nel territorio italiano e, pertanto, soggetti a tassazione, nel caso siano erogati dallo Stato, da soggetti residenti nel territorio dello Stato nonché da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non residenti.
Detto della disciplina interna che assoggetta il trattamento pensionistico erogato dall’INPS all’imposizione del fisco italiano, l’Amministrazione Finanziaria analizza le disposizioni, dal carattere internazionale, contenute nell’Accordo stipulato con Hong Kong per evitare le doppie imposizioni.
L’Accordo ratificato tra Italia e Hong Kong all’art. 18, paragrafo 1, dispone la ritenuta dei redditi derivanti da trattamenti pensionistici, erogati a fronte della prestazione di un’attività di lavoro dipendente di carattere non pubblico (quindi non espletata in favore dello Stato o degli enti locali), a carico sia della parte contraente dove risiede il beneficiario degli emolumenti (Hong Kong) sia a carico della fonte del reddito (Italia). Inoltre, in virtù dell’art. 22, paragrafo 3, del summenzionato Accordo, l’eventuale duplice imposizione sul trattamento pensionistico in scrutinio dovrà essere espunta nella Regione di Hong Kong.
A tal proposito, giova evidenziare che la soggezione degli emolumenti pensionistici, erogati al ricorrente dall’INPS, alla normativa di cui all’art. 18, paragrafo 1 dell’Accordo non contravviene in nessun modo al principio di non discriminazione sancito dall’art. 23, paragrafo 1, del medesimo Trattato.
Nello specifico, l’art. 23, paragrafo 1, del Trattato in scrutinio proibisce ogni discriminazione tra cittadini italiani e persone aventi diritto di soggiorno ad Hong Kong (definite, dall’art. 4, paragrafo 1, lettera b) dell’Accordo, come ogni persona che soggiorna abitualmente a Hong Kong o vi soggiorna per un periodo maggiore a 180 giorni nel corso di un esercizio fiscale  o superiore ai 300 giorni nell’arco di due esercizi fiscali consecutivi). In merito, appare chiaro che l’applicazione dell’art. 18, paragrafo 1, del Trattato, che determina la potestà impositiva tra Italia e Hong Kong sui redditi del trattamento pensionistico, sulla base della residenza dei beneficiari ed alla fonte degli stessi emolumenti senza prendere in considerazione la nazionalità italiana o di altro Stato nonché il diritto di soggiorno ad Hong Kong dei contribuenti, non può contrastare con i principi di non discriminazione di cui all’art. 23, paragrafo 1 dell’Accordo.
Pertanto sulla base delle suddette statuizioni della Convenzione, l’Italia è titolare circa la potestà impositiva sul reddito in scrutinio esercitata sulla scorta della normativa interna. L’Ente Previdenziale, nella qualità di sostituto d’imposta è, dunque, obbligato, ad applicare, sugli emolumenti pensionistici corrisposti al ricorrente, le trattenute di cui all’art. 23 del DPR n. 600/1973.
In merito al secondo quesito, giova evidenziare che il ricorrente, poiché titolare del solo reddito derivante da emolumento pensionistico, erogato dall’INPS (unico sostituto d’imposta) tenuto ad eseguire le ritenute d’acconto, è sollevato dalla presentazione in Italia della dichiarazione dei redditi.
Infine in merito al terzo e ultimo quesito, preme rilevare che, ai sensi dell’art. 24, co. 3 TUIR, i soggetti non residenti possono scomputare le detrazioni disciplinate dagli artt. 13, 15, co. 1, lettere a), b), g), h), h­ bis), e i) e 16 bis del medesimo D.P.R. n. 917/1986, rimanendo esclude le detrazioni per carichi di famiglia. Sicché, al ricorrente in quanto soggetto non residente non può giovarsi della detrazione delle spese sanitarie, incluse quelle inerenti l’acquisto di farmaci, disposte dall’art. 15, co. 1, lett. c) del TUIR.

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