Locazione ad uso foresteria e cedolare secca

La Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti in merito alla locazione ad uso foresteria.

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1. Premessa

Il contratto di locazione ad uso foresteria è un contratto atipico che le parti possono, in astratto, concludere, nell’esercizio della propria autonomia contrattuale, ex art. 1322 c.c., secondo comma.
Non si tratta, quindi, di una locazione abitativa, non essendo diretta a soddisfare alcuna esigenza abitativa del conduttore, bensì destinare l’immobile locato a temporaneo alloggio di propri dipendenti od ospiti.
In altre parole il proprietario dell’immobile non stipula il contratto direttamente con il potenziale inquilino, ma in genere con una società di capitali che necessita di un’abitazione da destinare all’utilizzo, anche turnario, dei suoi collaboratori, dipendenti, ospiti o clienti che abbiano bisogno di un alloggio per il tempo necessario allo svolgimento di un determinato progetto lontano dalla loro residenza.
Tale tipologia rientra nelle locazioni completamente libere, con la conseguenza che le parti possono decidere di comune accordo le condizioni, la durata, il canone, l’anticipo, se far scadere il contratto o rinnovarlo al suo termine, ecc., con il solo obbligo di indicare l’uso foresteria.
Deve, dunque, ritenersi applicabile, nel caso di specie, la disciplina del codice civile in materia di locazione, non potendo trovare applicazione né la L.  431/1998 né la L. 392/1978 (Trib. Gorizia 26 maggio 2022, n. 159).
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2. Problema cedolare secca: un caso recente

La vicenda prendeva l’avvio quando una compagnia aerea stipulava nel 2010 un contratto di locazione, avente ad oggetto un immobile ad uso abitativo, sito in Milano, destinato al legale rappresentante della compagnia. Quest’ultima riceveva dall’Agenzia delle Entrate avvisi di liquidazione, con irrogazione di sanzioni, per omesso integrale versamento dell’imposta di registro, relativamente alle annualità 2012 e 2013. La Commissione tributaria di primo grado – a cui la compagnia si rivolgeva – riteneva illegittimi gli avvisi di liquidazione; al contrario la Commissione tributaria regionale- che riformava la prima decisione – dava torto alla compagnia. I giudici di secondo grado precisavano quanto segue: il comma 6 dell’art. 3, D.Lgs. n. 23 del 2011 esclude l’applicazione del regime sostitutivo di tassazione (c.d. “cedolare secca”) previsto dal comma 1, a favore del locatore persona fisica che non esercita attività imprenditoriale, “alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate nell’esercizio di una attività d’impresa, o arti e professioni”, perché in tale esclusione rientra anche l’ipotesi in cui sia il conduttore ad esercitare attività d’impresa o arti o professioni. In pratica secondo questa tesi la condizione di non essere imprenditore, artista o professionista deve sussistere sia in capo al locatore che in capo all’inquilino. Tale interpretazione restrittiva è in linea con quanto ha sostenuto l’Agenzia delle Entrate, che non ha mai concesso la possibilità di applicare la cedolare secca in presenza di un inquilino società. La posizione delle Entrate è contenuta nella circolare 26/E/201, documento con cui l’Agenzia sostiene che la detta disposizione (il comma 6 dell’art. 3, D.Lgs. n. 23 del 2011) escluderebbe le società commerciali dall’applicazione della cedolare secca.

3. La Cassazione: la sentenza 7 maggio 2024, n. 12395

I giudici supremi chiariscono che l’Amministrazione finanziaria non ha poteri discrezionali nella determinazione delle imposte: di fronte alle norme tributarie, essa ed il contribuente si trovano su un piano di parità, per cui la cosiddetta interpretazione ministeriale, sia essa contenuta in circolari o risoluzioni, non costituisce mai fonte di diritto (Cass. civ. sez. III, 04/02/2022, n. 3598). In altre parole la circolare del 1/6/2011 n. 26/E è destinata ad esercitare una funzione direttiva nei confronti degli uffici dipendenti ma è inidonea ad incidere sugli elementi costitutivi del rapporto tributario.

4. Cedolare secca e locazione uso foresteria: la tesi favorevole

Entrando nel merito, la Cassazione nella motivazione della sentenza in commento precisa che l’esclusione dell’applicazione del regime sostitutivo di tassazione (c.d. cedolare secca) deve essere riferita, esclusivamente, alle locazioni di unità immobiliari effettuate dal locatore nell’esercizio della sua attività di impresa o della sua arte/professione, restando, invece, irrilevante la qualità del conduttore e la riconducibilità della locazione, laddove ad uso abitativo, alla attività professionale del conduttore (ad esempio, come avvenuto nel caso di specie, per esigenze di alloggio dei suoi dipendenti). A sostegno di tale conclusione i giudici supremi sottolineano non solo la lettera, ma anche la ratio della legge, che non è solo quella di contrastare l’evasione fiscale, ma anche quella di facilitare il reperimento di immobili ad uso abitativo (esigenza che può sorgere anche nell’esercizio delle attività imprenditoriali, arti o professioni, che sempre più spesso avvengono lontano dal luogo di residenza/sede o sono dislocate in plurimi contesti territoriali) e sostenere la conservazione del patrimonio immobiliare, che richiede periodiche spese di manutenzione straordinaria.