Chiarimenti sull’imposta di bollo con il nuovo Codice Appalti

Attraverso le Circolare n. 22/E del 28 luglio 2023, l’Agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti sulle nuove modalità di calcolo e versamento dell’imposta di bollo: col d.lgs. n. 36/2023 è stato emanato il nuovo Codice dei contratti pubblici che prevede, tra le altre, disposizioni in materia di imposta di bollo relativa alla stipulazione del contratto, contenute nell’art. 18, c. 10, nonché negli articoli e nella tabella di cui all’allegato I.4 al Codice stessa.
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1. Ambito applicativo

Il d.lgs. n. 36/2023 reca la disciplina concernente, tra l’altro, gli appalti pubblici. Il c. 10 dell’art. 18 dispone che con «la tabella di cui all’allegato I.4 al codice è individuato il valore dell’imposta di bollo che l’appaltatore assolve una tantum al momento della stipula del contratto e in proporzione al valore dello stesso. Con la medesima tabella sono sostituite le modalità di calcolo e versamento dell’imposta di bollo di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642, in materia di contratti pubblici disciplinati dal codice. In sede di prima applicazione del codice, l’allegato I.4 è abrogato a decorrere dalla data di entrata in vigore di un corrispondente decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, che lo sostituisce integralmente anche in qualità di allegato al codice». Con riferimento al piano degli adempimenti fiscali, si è osservato che le novità sono operative solo al momento della stipula del contratto. L’art. 1, c. 1, dell’allegato I.4 al Codice, infatti, richiamando la formulazione del c. 10 dell’art. 18, stabilisce che il «valore dell’imposta di bollo, che l’appaltatore è tenuto a versare al momento della stipula del contratto, è determinato sulla base della Tabella A annessa al presente allegato». E’ stato introdotto un sistema semplificato, a scaglioni crescenti in proporzione al valore (importo massimo previsto) del contratto medesimo. Come risulta nella tabella A contenuta nell’allegato I.4 al Codice, il valore dell’imposta di bollo si determina nel seguente modo:

• euro 40, per i contratti il cui importo massimo previsto è maggiore o uguale a euro 40.000 e inferiore a euro 150.000;
• euro 120, per i contratti il cui importo massimo previsto è maggiore o uguale a euro 150.000 e inferiore a euro 1.000.000;
• euro 250, per i contratti il cui importo massimo previsto è maggiore o uguale a euro 1.000.000 e inferiore a euro 5.000.000;
• euro 500, per i contratti il cui importo massimo previsto è maggiore o uguale a euro 5.000.000 e inferiore a euro 25.000.000;
• euro 1.000, per i contratti il cui importo massimo previsto è maggiore o uguale a euro 25.000.000.

Sono, invece, esenti i contratti di importo massimo previsto inferiore a euro 40.000.
In relazione alla nozione di “importo massimo previsto” si è evidenziato l’imposta è determinata «in relazione all’importo massimo previsto nel contratto, ivi comprese eventuali opzioni o rinnovi esplicitamente stabiliti (…)». Altresì, l’art. 147, c. 4, stabilisce che il calcolo dell’importo stimato di un appalto pubblico di lavori, servizi e forniture è basato sull’importo totale pagabile, «al netto dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) (…)». Il medesimo art. 14, ai commi successivi, individua ulteriori criteri specifici per determinare l’importo stimato in relazione a varie fattispecie. E’ stato quindi ritenuto che, anche ai fini dell’individuazione dell’ammontare dell’imposta di bollo da assolvere in sede di stipula del contratto, il corrispettivo previsto nel medesimo vada considerato al netto dell’imposta sul valore aggiunto. L’art. 2, c. 1, dell’allegato I.4 prevede che il «pagamento dell’imposta di cui all’art. 1 ha natura sostitutiva dell’imposta di bollo dovuta per tutti gli atti e documenti riguardanti la procedura di selezione e l’esecuzione dell’appalto, fatta eccezione per le fatture, note e simili di cui all’art. 13, punto 1, della Tariffa, Parte I, allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642». Pertanto, si è osservato che:

• alle fatture, alle note e agli altri documenti richiamati dall’art. 13, punto 1, della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 26 ottobre 1972, n. 6428, continuano ad applicarsi le ordinarie modalità di calcolo e versamento dell’imposta di bollo;
• ad analoga conclusione si è giunti per gli altri atti e documenti, diversi da quelli sopra citati, che precedono il momento della stipula del contratto; ciò con riferimento a tutti gli operatori economici partecipanti alla procedura di selezione, salvo quanto espressamente previsto in favore dell’aggiudicatario.

2. Soggetti tenuti al versamento dell’imposta

Con riferimento ai soggetti passivi dell’imposta, il c. 10 dell’art. 18 del d.lgs. n. 36/2023 pone l’onere del versamento a carico dell’aggiudicatario. In forza dello stesso c. 10, con la tabella di cui all’allegato I.4 al Codice sono sostituite le sole «modalità di calcolo e versamento dell’imposta di bollo» di cui al DPR n. 642/1972, il documento ritiene che debba restare ferma l’applicabilità del principio della solidarietà passiva nel pagamento del tributo e delle relative sanzioni, disciplinato dall’art. 22 dello stesso DPR. Infine, laddove le stazioni appaltanti siano amministrazioni dello Stato, l’imposta di bollo è sempre a carico degli appaltatori.

3. Modalità telematiche di versamento

L’art. 3 dell’allegato I.4 stabilisce che l’individuazione delle modalità di versamento coerentemente coi requisiti di digitalizzazione e semplificazione e al fine di ridurre gli oneri gestionali, avviene con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate. Il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 28 giugno 2023 stabilisce che l’imposta di bollo di cui all’art. 18, c. 10, del d.lgs. n. 36/2023 «è versata, con modalità telematiche, utilizzando il modello F24 Versamenti con elementi identificativi (F24 ELIDE)». Viene previsto, inoltre, che ulteriori modalità di versamento «anche attraverso l’utilizzo degli strumenti offerti dalla piattaforma di cui all’art. 5 del Codice dell’Amministrazione Digitale (pagoPA)» possano essere definite con successivi provvedimenti del Direttore. Con la risoluzione del 28 giugno 2023 sono, tra l’altro, istituiti dei codici tributo per il versamento dell’imposta di bollo che l’appaltatore assolve tramite il modello di versamento F24 ELIDE al momento della stipula del contratto:

• “1573” denominato “Imposta di bollo sui contratti – art. 18, c. 10, D. Lgs. 31 marzo 2023, n. 36”;
• “1574” denominato “Imposta di bollo sui contratti – SANZIONE – art. 18, c. 10, D. Lgs. 31 marzo 2023, n. 36”;
• “1575” denominato “Imposta di bollo sui contratti – INTERESSI – art. 18, c. 10, D. Lgs. 31 marzo 2023, n. 36”.

Ove il contratto sia stato rogato o autenticato da un notaio o altro p.u. e venga registrato con la procedura telematica (art. 3-bis, d.lgs. n. 463/1997) l’imposta di bollo è versata con le modalità telematiche previste dalla richiamata procedura, unitamente agli altri tributi dovuti, nella nuova misura stabilita dal Codice dei contratti pubblici. Non è ammesso il versamento dell’imposta di bollo con modalità virtuale.

4. Decorrenza temporale

L’entrata in vigore del Codice dei contratti pubblici decorre dal 1° aprile 2023, ma le disposizioni acquistano efficacia il 1° luglio 2023. Si prevede, inoltre, l’abrogazione del vecchio codice (d.lgs. n. 50/2016) a far data dal 1° luglio 2023. Pertanto, le nuove disposizioni in materia di imposta di bollo acquistano efficacia dal 1° luglio 2023. Inoltre, il c. 2 dell’art. 226, con una disposizione transitoria, stabilisce che la previgente disciplina (d.lgs. n. 50 del 2016) continua ad applicarsi con esclusivo riferimento ai procedimenti in corso, prevedendo che devono intendersi tali, tra gli altri:

• le procedure e i contratti per i quali i bandi o avvisi con cui si indice la procedura di scelta del contraente siano stati pubblicati prima della data in cui il codice acquista efficacia (ossia prima del 1° luglio 2023);
• in caso di contratti senza pubblicazione di bandi o avvisi, le procedure e i contratti in relazione ai quali, al 1° luglio 2023, data in cui il codice acquista efficacia, siano stati già inviati gli avvisi a presentare le offerte.

L’art. 2 dell’allegato I.4 del d.lgs. n. 36/2023 dispone che il pagamento dell’imposta di bollo sostitutiva è dovuto per tutti gli atti e i documenti riguardanti la «procedura di selezione e l’esecuzione dell’appalto», ovverosia per l’intera procedura unitariamente considerata. Consegue che le disposizioni in materia di imposta di bollo trovano applicazione solo per i procedimenti avviati a far data dal 1° luglio 2023.

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