di Antonio Paladino
Questo articolo si propone di dare un chiarimento sia alle norme che regolano il rimborso dell’eccedenza d’imposta che alla sua procedura, al sorgere dei presupposti di cui all’art.30 del Dpr 633/72, in riferimento sia ai rimborsi annuali che infrannuali (cosiddetti trimestrali).
Giova preliminarmente ricordare che il rimborso Iva è una procedura che ha avuto una spinta notevole con l’introduzione del conto fiscale, il quale ha permesso lo sfoltimento delle giacenze presso gli Uffici Iva, con notevole risparmio di interessi accumulatisi, senza comunque pregiudicare l’attento controllo degli organi preposti sulla veridicità della stessa istanza. I primi rimborsi ottenuti tramite il concessionario della riscossione risalgono all’annualità d’imposta 1993 (pertanto con la presentazione della dichiarazione annuale Iva avvenuta nel 1994), con il limite massimo di £. 40.000.000 (Cir. Min. 119/94). Successivamente per gli anni 1994 e 1995 detto limite si innalzò rispettivamente a sessanta e ottanta milioni, fino a raggiungere dall’1.1.2001, la somma di un miliardo grazie alla Finanziaria 2001. La legge stabilisce la soglia minima di £. 5.000.000 per dare corso al rimborso (tranne per i soggetti che hanno cessato l’attività e per coloro che hanno chiuso in credito l’ultimo triennio), soglia che comprende l’eventuale credito portato in detrazione dalla precedente dichiarazione.
I soggetti passivi Iva che intendessero ottenere il rimborso del credito IVA annuale, devono innanzitutto accertarsi di essere in possesso di almeno uno dei seguenti requisiti:
Aliquota media (art.30, c.3 lett.a), Dpr 633/72). Vale a dire che l’aliquota mediamente applicabile su tutti gli acquisti e le importazioni (al netto dei beni ammortizzabili e delle spese generali) sia superiore a quella delle operazioni attive (al netto delle eventuali cessioni di beni ammortizzabili), maggiorata quest’ultima del 10%. Si rappresenta che detta aliquota deve essere calcolata con riferimento ai due decimali. Ad esempio, è questo il caso dei ristoranti, bar e caffè, che acquistano per la gran parte ad aliquota ordinaria, mentre l’aliquota applicata alla loro prestazione di servizio è identificata nella misura del 10%.
Operazioni non imponibili (art.30, c.3, lett.b) Dpr 633/72). Detto presupposto si configura per quei soggetti passivi Iva che effettuano operazioni non imponibili per un ammontare superiore al 25% del loro complessivo volume d’affari, così come identificato a norma dell’art.20 del decreto Iva. Per espressa previsione normativa, concorrono a formare tale percentuale anche le cessioni intracomunitarie (art.57, c.2 DL 331/93) e le prestazioni intracomunitarie di trasporto ed intermediazione.
Beni ammortizzabili (art.30, c.3, lett.c) Dpr 633/72). E’ previsto il rimborso dell’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di beni ammortizzabili, nonché di beni e/o servizi per studi e ricerche. Alla luce delle interpretazioni intervenute con Cir. Min. n.13 del 5.3.1990, concorre anche l’imposta assolta negli anni precedenti. Compete altresì il rimborso anche se detti beni siano acquisiti con contratto di leasing o appalto. Dal 10.12.2000, detti acquisti devono essere di ammontare superiore ai due terzi dell’ammontare complessivo degli acquisti e delle importazioni di beni e servizi imponibili Iva (art.52 Legge 342/200).
Operazioni articolo 7 (art.30, c.3, lett.d) Dpr 633/72). E’ il presupposto relativo ai soggetti passivi Iva nazionali che effettuino operazioni (prevalenti rispetto all’ammontare complessivo delle operazioni) all’estero, ma che soprattutto non abbiano ivi trasferito una stabile organizzazione. Si pensi ad esempio alla realizzazione di opere all’estero in base di contratti di appalto, operazioni che difettano del requisito della “territorialità”. Si fa comunque riferimento al momento della loro effettuazione (Cir. Min. n.2 del 12.1.1991).
Soggetti non residenti (art.30, c.3, lett.e) Dpr 633/72). Presuppone la richiesta di rimborso di soggetti residenti all’estero che hanno nominato comunque un rappresentante fiscale in Italia, il quale è legittimato a chiedere il rimborso dell’eventuale eccedenza d’iva, sempre con riferimento alla soglia minima di lire cinque milioni.
Eccedenza detraibile triennale. (art.30, c.4 Dpr 633/72). Indipendentemente dalla sussistenza di uno dei presupposti sopra evidenziati, i soggetti passivi Iva che nei due esercizi precedenti abbia “chiuso” la dichiarazione annuale Iva a credito, è legittimato a chiedere a rimborso il minore delle tre eccedenze detraibili. In questo caso non opera il limite di 5 milioni. (da ultimo Ris. Min. n.132/E del 2.8.1999).
Cessazione attività. Basta che la liquidazione finale dell’imposta faccia emergere un credito. Il rimborso per i contribuenti in tale situazione non sarà molto celere. Infatti, alla data di avvenuta cessazione, agli stessi sarà di riflesso chiuso il conto fiscale e pertanto, saranno rimborsati con i fondi della riscossione speciale accreditati agli uffici competenti.
Verificati uno o più presupposti legittimanti la richiesta di rimborso, il passo successivo consiste nella presentazione del modello di richiesta rimborso al concessionario della riscossione. Tale modello altro non è che il mod.VR della dichiarazione unificata che potrà essere presentato allo sportello del concessionario a far data dall’1.2 dell’anno successivo a quello di maturazione dell’eccedenza cui si chiede il rimborso fino alla presentazione della dichiarazione unificata (generalmente 30.6), o di quella in via autonoma (31.5). E’ fondamentale che detto modello deve essere sottoscritto, a pena di nullità, dal titolare in caso di ditta individuale o esercenti arti o professioni, dal rappresentante legale in caso di società.
Contestualmente alla presentazione del modello VR, occorre presentare una garanzia o fideiussione per garantire l’Erario sul rimborso che si otterrà (con le eccezioni che vedremo). Il nuovo modello di garanzia, deve essere innanzitutto emesso da “impresa solvibile nei confronti dell’Erario” e da un agente e/o un funzionario che sia stato formalmente incaricato dalla casa madre ad emettere polizze fideiussorie (ramo cauzioni). Inoltre, la firma dello stesso deve essere autenticata da un notaio.
La garanzia decorre dal giorno di esecuzione del rimborso e cessa al 31.12 del quarto anno successivo a quello cui si riferisce il rimborso. Questo per permettere agli uffici di escutere eventualmente la garanzia, qualora siano emessi atti che comportino il recupero totale o parziale dell’imposta indebitamente rimborsata. Si fa presente che la garanzia inoltre, copre anche le sanzioni irrogabili in tal caso. Si sottolinea che condizione necessaria è che gli atti dell’Amministrazione Finanziaria siano notificati nel periodo di copertura della stessa garanzia. La garanzia deve essere intestata al Direttore dell’Ufficio delle Entrate (Cir. Min. 238/E dell’11.8.97) o, ove non attivato, al Direttore Regionale delle Entrate della regione.
Dopo la presentazione al concessionario della documentazione sopra elencata, il passo successivo vede lo stesso trasmettere con la massima celerità all’Ufficio Unico delle Entrate competente per territorio (ubicazione della sede legale del richiedente) ove attivato, oppure dell’Ufficio Iva, l’elenco dei soggetti che hanno richiesto il rimborso (normalmente entro 5 giorni). Qui sta il punto più importante della procedura, perché l’ufficio può dare il suo nulla osta con il silenzio-assenso oppure comunica tempestivamente di non erogare il rimborso per le motivazioni che vedremo nel prosieguo.
Le situazioni che impediscono l’erogazione immediata del rimborso sono le seguenti:
Prima richiesta assoluta di rimborso all’Amministrazione Finanziaria. In buona sostanza, l’Ufficio accerterà l’effettiva esistenza ed operatività del contribuente mediante accessi mirati di propri funzionari o con la richiesta di idonea documentazione che ne attesti l’effettivo esercizio d’impresa. Tale modus operandi si rende necessario per evitare le frequenti truffe che si operano nel campo dei rimborsi Iva da parte di società che esistono solo sulla carta e che una volta avuto il rimborso non lasciano più traccia di sé, con notevole danno per le casse dello Stato. Devesi farsi notare che qualora si sia stati invitati a produrre documentazione in merito, e non sia provveduto oltre i 15 giorni dall’avvenuta notifica, il periodo intercorrente dal 15° giorno dell’avvenuta notifica e il giorno in cui si consegna la documentazione all’ufficio richiedente è infruttifero di interessi e prorogherà parimenti il periodo di eventuale accertamento dell’annualità.
Carichi pendenti. L’erogazione del rimborso può essere bloccata poiché il contribuente ha delle pendenze con l’Amministrazione Finanziaria. Pendenze, è bene ricordarlo, che riguardino esclusivamente l’Iva e non obblighi strumentali (Cir. Min. 143/E del 9.8.1994). L’ufficio ha l’obbligo di comunicare al contribuente la sospensione temporanea del rimborso ed invitarlo a definire le pendenze, altrimenti per espressa previsione normativa, l’erogazione del rimborso non potrà aver luogo. I carichi pendenti qualora l’ufficio non possa definirli con l’emissione del relativo atto di rettifica della dichiarazione (si pensi ad un’annualità 1999, al momento non accertabile) possono essere definiti con la presentazione di un’istanza di fermo amministrativo (sempre che ci sia capienza) o con la presentazione di un’ulteriore garanzia, questa volta a tempo indeterminato, fino alla definizione del contesto (tale garanzia, si presta maggiormente a definire atti in contenzioso di cui il contribuente intende proseguirne l’iter). Il fermo amministrativo, previa quantificazione del debito effettuata dall’Ufficio accertatore, permetterà al contribuente di vedersi accreditare sul suo conto fiscale, il rimborso dell’eccedenza al netto del debito con lo Stato. Una volta, poi, definito il quantum sarà sua cura richiedere la restituzione di quanto eventualmente trattenuto in eccesso.
Contribuenti “virtuosi”
Il decreto legislativo n.422 del 19.11.1998 individua determinati requisiti che se posseduti congiuntamente, permette ai contribuenti, di essere esonerati dalla presentazione della garanzia. Detti requisiti sono:
L’attività d’impresa deve essere esercitata da almeno 5 anni;
Non sono stati notificati avvisi di accertamento o di rettifica che comportino una differenza tra ammontare dell’importo accertato e quello dichiarato superiore al:
10% degli importi dichiarati, se questi non superano 100 milioni. In caso di ricorso, i benefici spettano solo in presenza di sentenza allo stesso favorevole passata in giudicato.
5% se superano 100 milioni ma non un miliardo.
1% se superano un miliardo.
Contestuale presentazione di atto notorio (in autocertificazione) per attestare che:
il patrimonio netto non è diminuito di oltre il 40% rispetto all’ultimo bilancio approvato;
la consistenza degli immobili iscritti all’attivo patrimoniale non è diminuita di oltre il 40% per cessioni effettuate al di fuori della normale gestione dell’attività d’impresa;
non sono state effettuate cessioni d’azienda o di ramo d’azienda;
sono stati regolarmente effettuati i versamenti dei contributi previdenziali ed assicurativi.
Rimborso non superiore a 10 milioni
La Ris. Min. n.165/E del 3.11.2000, afferma che per i rimborsi richiesti di importo non superiore a £. 10.000.000, non è dovuta la presentazione della garanzia, fermo restando che il contribuente abbia titolo alla richiesta del rimborso stesso per possesso dei requisiti ex art.30 Dpr 633/72.
Modello VR senza presentazione di garanzia
Qualora non si presenti la garanzia con il modello VR e non si ricada nelle due eccezioni previste nei precedenti capoversi, è possibile ottenere il rimborso dell’eccedenza detraibile limitatamente alla media di tutti i versamenti, tributari e contributivi, affluiti sul conto fiscale, nel biennio precedente la richiesta di rimborso stesso. Da tale ammontare devono essere dedotti gli eventuali ulteriori rimborsi ottenuti senza presentazione di garanzia.
Rimborsi infrannuali
I rimborsi per l’eccedenza detraibile trimestrale vanno ancora presentati direttamente all’Ufficio delle Entrate o Ufficio Iva, che provvederanno alla loro liquidazione con i capitoli di bilancio loro assegnati. Il modello di presentazione di detti rimborsi è costituito dalla dichiarazione periodica relativo al trimestre di riferimento. I soggetti che non sono obbligati alla presentazione della dichiarazione periodica Iva, possono utilizzare il vecchio schema di modella previsto dal DM 15.2.1979. Per tali tipi di rimborsi, i presupposti sono solo tre e precisamente l’aliquota media sugli acquisti maggiore di quella sulle vendite, l’effettuazione di operazioni imponibili per almeno un 25% del complessivo volume d’affari, e l’acquisto di beni ammortizzabili per almeno due terzi del monte acquisti complessivo.
Cessione del credito
Qualora il contribuente preferisca cedere il proprio credito nei confronti dello Stato ad un terzo, l’Ufficio può ripetere le somme rimborsate a detto cessionario solo se:
la cessione del credito deve essere regolarmente notificata all’Ufficio tramite messo speciale e deve risultare da atto pubblico;
detta notifica va fatta sia all’Ufficio che al concessionario della riscossione (Cir. Min. n.84/e del 12.3.98);
se avvenuta prima dell’emissione dell’ordinativo di pagamento, il cedente deve essere informato dall’ufficio per consentirgli di prevenire eventuali frodi a suo danno (Cir. Min. n.192/E dell’8.7.97).
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