L’Agenzia delle Entrate, Divisione Contribuenti/Direzione Centrale Piccole e medie imprese, con la risposta n. 347/2023, ha fornito delucidazioni in materia di rimborso IVA per le società aventi patrimonio netto negativo.
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Indice
1. La normativa di riferimento (art. 38-bis D.P.R. n. 633 del 1972)
L’art. 38-bis (rubricato – Esecuzione dei rimborsi -) del D.P.R. n. 633/1972[1], testualmente, dispone che: “1. I rimborsi previsti nell’articolo 30 sono eseguiti, su richiesta fatta in sede di dichiarazione annuale, entro tre mesi dalla presentazione della dichiarazione. Sulle somme rimborsate si applicano gli interessi in ragione del 2 per cento annuo, con decorrenza dal novantesimo giorno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, non computando il periodo intercorrente tra la data di notifica della richiesta di documenti e la data della loro consegna, quando superi quindici giorni. 2. Il contribuente può ottenere il rimborso in relazione a periodi inferiori all’anno nelle ipotesi di cui alle lettere a), b) ed e) del secondo comma dell’articolo 30, nonché nelle ipotesi di cui alla lettera c) del medesimo secondo comma quando effettua acquisti ed importazioni di beni ammortizzabili per un ammontare superiore ai due terzi dell’ammontare complessivo degli acquisti e delle importazioni di beni e servizi imponibili ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, e nelle ipotesi di cui alla lettera d) del secondo comma del citato articolo 30 quando effettua, nei confronti di soggetti passivi non stabiliti nel territorio dello Stato, per un importo superiore al 50 per cento dell’ammontare di tutte le operazioni effettuate, prestazioni di lavorazione relative a beni mobili materiali, prestazioni di trasporto di beni e relative prestazioni di intermediazione, prestazioni di servizi accessorie ai trasporti di beni e relative prestazioni di intermediazione, ovvero prestazioni di servizi di cui all’articolo 19, comma 3, lettera a-bis).
3. Fatto salvo quanto previsto dal comma 4, i rimborsi di ammontare superiore a (30.000 euro) sono eseguiti previa presentazione della relativa dichiarazione o istanza da cui emerge il credito richiesto a rimborso recante il visto di conformità o la sottoscrizione alternativa di cui all’articolo 10, comma 7, primo e secondo periodo, del decreto-legge 1° luglio 2009, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2009, n. 102. Alla dichiarazione o istanza è allegata una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, a norma dell’articolo 47 del decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, che attesti la sussistenza delle seguenti condizioni in relazione alle caratteristiche soggettive del contribuente:
a) il patrimonio netto non è diminuito, rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, di oltre il 40 per cento; la consistenza degli immobili non si è ridotta, rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, di oltre il 40 per cento per cessioni non effettuate nella normale gestione dell’attività esercitata; l’attività stessa non è cessata né si è ridotta per effetto di cessioni di aziende o rami di aziende compresi nelle suddette risultanze contabili;
b) non risultano cedute, se la richiesta di rimborso è presentata da società di capitali non quotate nei mercati regolamentati, nell’anno precedente la richiesta, azioni o quote della società stessa per un ammontare superiore al 50 per cento del capitale sociale;
c) sono stati eseguiti i versamenti dei contributi previdenziali e assicurativi.
4. Sono eseguiti previa prestazione della garanzia di cui al comma 5 i rimborsi di ammontare superiore a (30.000 euro) quando richiesti:
a) da soggetti passivi che esercitano un’attività d’impresa da meno di due anni diversi dalle imprese start-up innovative di cui all’articolo 25 del decreto-legge 18 ottobre 2012, n. 179, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2012, n. 221;
b) da soggetti passivi ai quali, nei due anni antecedenti la richiesta di rimborso, sono stati notificati avvisi di accertamento o di rettifica da cui risulti, per ciascun anno, una differenza tra gli importi accertati e quelli dell’imposta dovuta o del credito dichiarato superiore: 1) al 10 per cento degli importi dichiarati se questi non superano 150.000 euro; 2) al 5 per cento degli importi dichiarati se questi superano 150.000 euro ma non superano 1.500.000 euro; 3) all’1 per cento degli importi dichiarati, o comunque a 150.000 euro, se gli importi dichiarati superano 1.500.000 euro;
c) da soggetti passivi che nelle ipotesi di cui al comma 3, presentano la dichiarazione o istanza da cui emerge il credito richiesto a rimborso priva del visto di conformità o della sottoscrizione alternativa, o non presentano la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà;
d) da soggetti passivi che richiedono il rimborso dell’eccedenza detraibile risultante all’atto della cessazione dell’attività.
5. La garanzia di cui al comma 4 è prestata per una durata pari a tre anni dall’esecuzione del rimborso, ovvero, se inferiore, al periodo mancante al termine di decadenza dell’accertamento, sotto forma di cauzione in titoli di Stato o garantiti dallo Stato, al valore di borsa, ovvero di fideiussione rilasciata da una banca o da una impresa commerciale che a giudizio dell’Amministrazione finanziaria offra adeguate garanzie di solvibilità ovvero di polizza fideiussoria rilasciata da un’impresa di assicurazione. Per le piccole e medie imprese, definite secondo i criteri stabiliti dal decreto del 18 aprile 2005 del Ministro delle attività produttive, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 12 ottobre 2005, n. 238, dette garanzie possono essere prestate anche dai consorzi o cooperative di garanzia collettiva fidi di cui all’articolo 29 della legge 5 ottobre 1991, n.317, iscritti nell’albo previsto dall’articolo 106 del decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385. Per i gruppi di società, con patrimonio risultante dal bilancio consolidato superiore a 250 milioni di euro, la garanzia può essere prestata mediante la diretta assunzione da parte della società capogruppo o controllante di cui all’articolo 2359 del codice civile della obbligazione di integrale restituzione della somma da rimborsare, comprensiva dei relativi interessi, all’Amministrazione finanziaria, anche in caso di cessione della partecipazione nella società controllata o collegata. In ogni caso la società capogruppo o controllante deve comunicare in anticipo all’Amministrazione finanziaria l’intendimento di cedere la partecipazione nella società controllata o collegata. La garanzia concerne anche crediti relativi ad annualità precedenti maturati nel periodo di validità della garanzia stessa.
6. Relativamente alla dichiarazione da cui emerge il credito richiesto a rimborso non è obbligatoria l’apposizione del visto di conformità o la sottoscrizione alternativa previsti dal comma 3 quando è prestata la garanzia di cui al comma 5.
7. Ai rimborsi di cui al presente articolo e al pagamento degli interessi provvede il competente ufficio dell’Agenzia delle entrate. Ai rimborsi si provvede con gli stanziamenti di bilancio.
8. Nel caso in cui nel periodo relativo al rimborso sia stato constatato uno dei reati di cui agli articoli 2 e 8 del decreto legislativo 10 marzo 2000, n.74, l’esecuzione dei rimborsi di cui al presente articolo è sospesa, fino a concorrenza dell’ammontare dell’imposta indicata nelle fatture o in altri documenti illecitamente emessi od utilizzati, fino alla definizione del relativo procedimento penale.
9. Se successivamente al rimborso o alla compensazione viene notificato avviso di rettifica o accertamento il contribuente, entro sessanta giorni, versa all’ufficio le somme che in base all’avviso stesso risultano indebitamente rimborsate o compensate, oltre agli interessi del 2 per cento annuo dalla data del rimborso o della compensazione, a meno che non presti la garanzia prevista nel comma 5 fino a quando l’accertamento sia divenuto definitivo.
10. Con decreti del Ministro dell’economia e delle finanze sono individuate, anche progressivamente, in relazione all’attività esercitata ed alle tipologie di operazioni effettuate, le categorie di contribuenti per i quali i rimborsi di cui al presente articolo sono eseguiti in via prioritaria.
11. Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate sono definite le ulteriori modalità e termini per l’esecuzione dei rimborsi di cui al presente articolo, inclusi quelli per la richiesta dei rimborsi relativi a periodi inferiori all’anno e per la loro esecuzione.”
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2. Il caso di specie
Nel caso di specie, la società istante, operante nel settore del commercio di prodotti di abbigliamento e accessori, avente sede legale in Svizzera, ottempera i propri oneri fiscali in Italia mediante rappresentante legale nominato sulla scorta della disciplina di cui all’art. 17[1], co. 3 del D.P.R. n. 633/1972.
La società ricorrente espone che cedendo, in prevalenza, a clienti stranieri i beni acquistati dai fornitori italiani, pertanto, in regime di non imponibilità, viene a trovarsi strutturalmente a credito IVA potendo beneficiare del rimborso del credito IVA stesso sulla scorta di quanto disposto dall’art. 30[2], co. 2, lett. e) del “Decreto IVA”.
Ciò premesso, la società istante rappresenta che tra il periodo d’imposta 2019 (anno della registrazione ai fini IVA in Italia) e il 2022 ha maturato un credito IVA maggiore alla somma di € 30.000,00, pertanto, superiore alla soglia a concorrenza della quale non è dovuta garanzia bancaria alcuna per beneficiare del rimborso IVA. Sicché la società ricorrente vorrebbe chiedere il rimborso del summenzionato credito IVA giovandosi della facoltà, di cui all’art. 38-bis, co. 3, del D.P.R. n. 633/1972, di conseguire il rilascio del visto di conformità da un professionista abilitato, come alternativa alla presentazione di una garanzia bancaria, come disposto dal co. 5 della medesima disposizione. Diversamente, il rimborso è sempre subordinato al rilascio della garanzia. A tal proposito, giova ricordare che, si rende necessaria la produzione della dichiarazione dell’atto di notorietà per attestare requisiti patrimoniali e regolarità contributiva come segue:
- Patrimonio netto non diminuito, rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, di oltre il 40%; consistenza immobiliare non ridotta, rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, di oltre il 40% per cessioni non compiute nella normale gestione dell’attività esercitata; la medesima attività non è cessata né ridotta per effetto di cessioni di azienda o rami di azienda;
- Sono stati eseguiti i versamenti dei contributi previdenziali e assicurativi.
Tenuto conto che il bilancio della società, chiuso al 30 giugno 2022, delinea un patrimonio netto negativo seppur con incremento nei primi mesi dell’anno corrente, almeno fino al momento della presentazione dell’istanza, la società ricorrente investe il Fisco chiedendo se possa acquisire il visto di conformità da un professionista abilitato, al fine di chiedere il rimborso del credito IVA 2019-2022, considerandosi rispettata la condizione di cui all’art. 38-bis, co. 3, lett. a), D.P.R. n. 633/1972 in virtù della quale il patrimonio netto, al momento della presentazione della richiesta di rimborso IVA recante visto di conformità, non deve essere diminuito rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, di oltre il 40%.
3. Il ragionamento normativo dell’Amministrazione Finanziaria
Sulla scorta della normativa vigente, dunque, i contribuenti sono esentati dall’obbligo di garantire i crediti IVA aventi importo maggiore ad € 30,000 chiesti a rimborso, solo in presenza delle condizioni previste dal co. 3 dell’art. 38-bis, salvo la sussistenza delle cause di esclusione di cui al seguente co. 4, diversamente, il ristoro sarà sempre soggetto al necessario rilascio della garanzia.
La dichiarazione sostitutiva deve attestare solidità patrimoniale, continuità aziendale nonché la regolarità dei versamenti dei contributi assistenziali e previdenziali.
Il rimborso soggiace, pertanto, alla presentazione della garanzia ove difettino i requisiti di “solidità” e “virtuosità” necessari per tutelare il gettito fiscale.
Nel caso in scrutinio il legislatore chiede delle garanzie direttamente all’interessato che assume direttamente la responsabilità civile e penale delle proprie dichiarazioni, nel caso di eventuali dichiarazioni mendaci in merito ai requisiti di solidità e virtuosità di cui all’art. 38-bis, lett. a), b) e c).
L’Amministrazione Finanziaria precisa che il requisito della “solidità” patrimoniale è rispettato solamente, laddove, vi sia concretamente un patrimonio e che il medesimo non sia svalutato, avendo come parametro di riferimento il precedente periodo d’imposta precedente, di oltre il 40%.
Giunti alle conclusioni si evidenzia che, così come il credito rimborsato non può considerarsi garantito da un patrimonio presuntivamente instabile o aggredibile, analogamente lo stesso non può considerarsi garantito da un patrimonio negativo.
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